02 травня 2024 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного господарського суду в рамках справи № 910/155/23 (ЄДРСРУ № 118818556) досліджував питання щодо стягнення збитків, заподіяних неналежним складенням та реєстрацією податкових накладних.
Відповідно до частин 1, 2 ст.22 ЦК особа, якій завдано збитків у результаті порушення її цивільного права, має право на їх відшкодування. Збитками є: 1) втрати, яких особа зазнала у зв`язку із знищенням або пошкодженням речі, а також витрати, які особа зробила або мусить зробити для відновлення свого порушеного права (реальні збитки); 2) доходи, які особа могла б реально одержати за звичайних обставин, якби її право не було порушене (упущена вигода).
Тобто, збитки - це об`єктивне зменшення будь-яких майнових благ сторони, що обмежує її інтереси як учасника певних господарських відносин і проявляється у витратах, зроблених кредитором, втраті або пошкодженні майна, а також у не одержаних кредитором доходах, які б він одержав, якби зобов`язання було виконано боржником.
(!!!) Підставою для відшкодування збитків відповідно до ч.1 ст.611 ЦК є порушення зобов`язання.
Вирішуючи питання про стягнення збитків, заподіяних неналежним складенням та реєстрацією податкових накладних, суди повинні встановити наявність чи відсутність усіх елементів складу господарського правопорушення: 1) протиправної поведінки (дії чи бездіяльності) особи (порушення зобов`язання); 2) шкідливого результату такої поведінки - збитків; 3) причинного зв`язку між протиправною поведінкою та збитками; 4) вини особи, яка заподіяла шкоду. У разі відсутності хоча б одного із цих елементів відповідальність у вигляді відшкодування збитків не настає.
Доведення факту наявності збитків та їх розміру, а також причинно-наслідкового зв`язку між правопорушенням і збитками покладено на позивача. Причинний зв`язок як обов`язковий елемент відповідальності за заподіяні збитки полягає в тому, що шкода повинна бути об`єктивним наслідком поведінки завдавача шкоди, отже, доведенню підлягає факт того, що протиправні дії заподіювача є причиною, а збитки є наслідком такої протиправної поведінки. Такий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 19.04.2023 у справі №906/824/21, на яку посилається скаржник.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
ВАЖЛИВО: Чинне законодавство не передбачає реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН покупцем послуг. Тому, з огляду на положення ст.201 ПК, саме на продавця покладено обов`язок скласти та зареєструвати в ЄРПН податкові накладні та/або розрахунки коригування до таких податкових накладних.
Вказаним зумовлено обґрунтоване сподівання контрагента на те, що це зобов`язання буде виконано, оскільки тільки підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних суми податку можуть бути віднесені до складу податкового кредиту. Такі висновки містяться у постановах Верховного Суду від 19.04.2023 у справі №906/824/21, від 10.01.2022 у справі №910/3338/21, від 03.12.2018 у справі №908/76/18.
Хоча обов`язок продавця зареєструвати податкову накладну є обов`язком платника податку у публічно-правових відносинах, а не обов`язком перед покупцем, невиконання цього обов`язку може завдати покупцю збитків. Подібні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 31.01.2023 у справі №904/72/22
(!!!) Тому належним способом захисту для покупця може бути звернення до продавця з позовом про відшкодування збитків, завданих порушенням його обов`язку щодо складення та реєстрації належним чиним податкових накладних (постанова Верховного Суду від 19.04.2023 у справі №906/824/21).
Згідно з ч.2 ст.1166 ЦК особа, яка завдала шкоди, звільняється від її відшкодування, якщо вона доведе, що шкоди завдано не з її вини. У ч.1 ст.614 ЦК зазначено, що особа, яка порушила зобов`язання, несе відповідальність за наявності її вини (умислу або необережності), якщо інше не встановлено договором або законом. Особа є невинуватою, якщо вона доведе, що вжила всіх залежних від неї заходів щодо належного виконання зобов`язання. Подібні висновки викладено у постановах Верховного Суду від 23.01.2018 у справі №753/7281/15-ц, від 21.02.2021 у справі №904/982/19, від 21.07.2021 у справі №910/12930/18, від 21.09.2021 у справі №910/1895/20, від 18.10.2022 у справі №922/3174/21.
Отже, наявність вини презюмується, тобто не підлягає доведенню позивачем. Водночас відповідач для звільнення від відповідальності може доводити відсутність протиправності дій та вини, зокрема, шляхом оскарження рішення податкового органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в адміністративному порядку або в суді (відсутність вини буде підтверджуватися рішенням, ухваленим на користь платника податку, яке набрало законної сили, і фактом реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН на виконання такого рішення).
В постанові Верховного Суду від 07.06.2023 у справі №916/334/22 зазначено, що факт відсутності реєстрації податкових накладних у ЄРПН через нездійснення контрагентом за договором відповідних дій або через відмову податкового органу у їх реєстрації є достатнім доказом протиправної поведінки відповідача, порушення ним господарського зобов`язання - наданої ним гарантії того, що контрагент за договором матиме право на користування податковим кредитом у розмірі суми ПДВ, який визначено договором у складі ціни.
Отже, відсутність реєстрації податкової накладної в ЄРПН, внаслідок чого один контрагент був позбавлений права включити суми ПДВ до складу податкового кредиту та, відповідно, скористатися правом на зменшення податкового зобов`язання, власне і є протиправною поведінкою іншого контрагента.
Примітка автора: А якщо контрагент зробив всі залежні від нього дії, але реєстрацію накладної не проведено податковим органом, то фактично це ставить в залежність всю підприємницьку діяльність останнього від волі контролюючого органу?
На користь зазначеного, свідчить й окрема думка Судді Верховного Суду Студенець В. по цій справі (ЄДРСРУ № 118818569 ) де він вказує, що Об`єднана палата Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду у постанові від 01.12.2023 у справі №926/3347/22 дійшла висновку, що в контексті доказування такої складової цивільного правопорушення як протиправна поведінка заподіювача збитків, відсутність матеріалів податкової перевірки (акта або рішення) відповідного контролюючого органу, не може звільняти продавця від відповідальності за завдані покупцю майнові збитки, а господарський суд у такому випадку має як самостійно оцінити надані докази, зокрема ті, що стосуються реєстрації податкових накладних, так і самостійно здійснити оцінку дій чи бездіяльності продавця, у тому числі щодо порушення ним податкового законодавства.
Отже, господарський суд має повноваження самостійно надавати оцінку правомірності чи неправомірності дій чи бездіяльності відповідача, зокрема стосовно відповідності його дій чи бездіяльності при виконанні зобов`язання податковому законодавству України, якщо це необхідно для вирішення спору.
Таким чином, необхідним елементом для стягнення збитків є доведення протиправних дій та вини відповідача, а саме доведення факту порушення правил складання та реєстрації у встановлений спосіб податкових накладних.
Якщо відповідач своєчасно у строки, передбачені пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, склав та надав на реєстрацію податкову накладну, а також на вимогу контролюючого органу надав письмові пояснення та копії необхідних документів в електронному виді, однак на підставі рішення податковий орган відмовив у реєстрації податкової накладної, то це фактично виключає протиправність поведінки, вину відповідача у не реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та причино-наслідковий зв`язок між протиправною поведінкою та збитками.
ВИСНОВОК: Отже, з метою уникнення фінансової відповідальності контрагента в частині стягнення збитків, заподіяних неналежним складенням та реєстрацією податкових накладних, останній повинен своєчасно:
- скласти та надати на реєстрацію податкову накладну;
- на вимогу контролюючого органу надав письмові пояснення та копії необхідних документів в електронному виді;
- у разі відмови оскаржити рішення податкового органу про відмову у реєстрації податкової накладної в адміністративному, а потім в судовому порядку…
В такому випадку, на суб’єктивний погляд автора, виключається протиправність поведінки, вина контрагента у не реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та причино-наслідковий зв`язок між протиправною поведінкою та збитками.
Виходячи з зворотного, протиправність поведінки продавця: несвоєчасне складання та відправлення на реєстрацію ПН, ненадання додаткових пояснень та не оскарження рішення контролюючого органу створює склад правопорушення, зокрема у формі вини та причино-наслідковий зв`язок між протиправною поведінкою та збитками для контрагента.
Матеріал по темі: «Збитки підприємства від блокування податкової накладної»